1. 城市更新項(xiàng)目開發(fā)

城市更新雙抬頭項(xiàng)目基本都離不開村股份公司的參與，涉及的項(xiàng)目大多均為城中村改造項(xiàng)目。開發(fā)商以現(xiàn)金投入、村股份公司提供土地的方式進(jìn)行項(xiàng)目合作開發(fā)，一般在村股份公司招商方案及雙方合作開發(fā)協(xié)議中會(huì)約定，開發(fā)商負(fù)責(zé)項(xiàng)目的開發(fā)建設(shè)，包括但不限于項(xiàng)目開發(fā)報(bào)建手續(xù)辦理、項(xiàng)目設(shè)計(jì)與融資、施工建設(shè)、銷售及產(chǎn)權(quán)辦理、物業(yè)管理等。在項(xiàng)目利益分配方面會(huì)約定，比如項(xiàng)目建成后雙方按項(xiàng)目計(jì)容可售建筑面積（除按照規(guī)定移交政府的公建配套物業(yè)、公共設(shè)施外）進(jìn)行分配，分配比例為村股份公司占35%，開發(fā)商占65%。

2. 征地返還用地與非農(nóng)指標(biāo)用地凈地開發(fā)

開發(fā)商與村股份公司共同對(duì)征地返還用地或非農(nóng)指標(biāo)全覆蓋凈地進(jìn)行聯(lián)合開發(fā)。村股份公司負(fù)責(zé)辦理項(xiàng)目所涉集體資產(chǎn)上平臺(tái)相關(guān)事宜，包括但不限于集體資產(chǎn)評(píng)估、民主決策、公示公開、備案等手續(xù)，同時(shí)也需指派專門工作人員配合開發(fā)商辦理目標(biāo)地塊開發(fā)建設(shè)報(bào)批報(bào)建等手續(xù)。村股份公司有權(quán)參與項(xiàng)目設(shè)計(jì)方案、設(shè)計(jì)、評(píng)審、實(shí)施、竣工驗(yàn)收、稅務(wù)籌劃、交付等環(huán)節(jié)。而開發(fā)商負(fù)責(zé)開發(fā)建設(shè)過程中所有的工作和費(fèi)用。在項(xiàng)目利益分配方面，例如開發(fā)商與村股份公司約定按照4:6的比例分配建成后物業(yè)權(quán)益。

3. 土地整備利益統(tǒng)籌項(xiàng)目留用地開發(fā)

村股份公司以留用地（空地）作為合作開發(fā)項(xiàng)目的投資，開發(fā)商負(fù)責(zé)留用地項(xiàng)目開發(fā)建設(shè)過程中全部資金投入，包括但不限于土地整備范圍內(nèi)經(jīng)政府職能部門認(rèn)定或司法判定須在項(xiàng)目范圍內(nèi)落實(shí)的征地拆遷及補(bǔ)償、項(xiàng)目計(jì)劃報(bào)批、規(guī)劃設(shè)計(jì)、補(bǔ)繳地價(jià)和稅收、項(xiàng)目運(yùn)作、建設(shè)開發(fā)、首次產(chǎn)權(quán)登記等全部資金投入以及項(xiàng)目申報(bào)、用地規(guī)劃許可批復(fù)到開發(fā)建設(shè)整個(gè)過程全部工作。在留用地項(xiàng)目合作層面，開發(fā)商與村股份公司按一定物業(yè)分成比例共同作為項(xiàng)目開發(fā)主體，比如村股份公司與開發(fā)商約定物業(yè)分成比例為35%：65%。項(xiàng)目完成竣工驗(yàn)收，雙方進(jìn)行物業(yè)分成。另外在合作方案中也會(huì)同步約定項(xiàng)目開發(fā)周期、合作期限、資金監(jiān)管等相關(guān)事宜。

由于“雙抬頭”開發(fā)模式可以有效地解決一方缺地，一方缺錢問題，所以該模式在村股份公司的征地返還用地、土地整備利益統(tǒng)籌之留用地、空地（凈地）、非農(nóng)指標(biāo)覆蓋用地開發(fā)項(xiàng)目中較為常見。同時(shí)從稅務(wù)上角度看，在“雙抬頭”開發(fā)模式下，合作雙方對(duì)土地使用權(quán)及建成物業(yè)屬于共同共有的關(guān)系，按合作建房（自建房）處理，能有效地解決在初次分房過程中稅務(wù)負(fù)擔(dān)過重的問題，因此該模式在深圳村企合作項(xiàng)目中十分普遍。

“雙抬頭”開發(fā)模式與城市更新項(xiàng)目拆遷賠償開發(fā)模式最大的區(qū)別在于，未來開發(fā)商是否有可稅前扣除的拆遷補(bǔ)償費(fèi)，即開發(fā)商提供給村股份公司的補(bǔ)償款或補(bǔ)償/分配物業(yè)能否納入開發(fā)成本。在城市更新項(xiàng)目拆遷賠償開發(fā)模式中，提供給村股份公司的土地、建構(gòu)筑物、非農(nóng)或征返指標(biāo)等補(bǔ)償，包括了貨幣補(bǔ)償和回遷房，均可納入拆遷安置補(bǔ)償費(fèi)用，也即可納入開發(fā)成本。而在雙抬頭開發(fā)的背景下，因不存在拆遷安置補(bǔ)償?shù)膶?shí)際條件，開發(fā)商支付給村股份公司收益款或補(bǔ)償款以及分配給村股份公司的物業(yè)等全部都不能納入開發(fā)成本。

在雙抬頭模式下，對(duì)于村股份公司通過合作分成方式取得物業(yè)，在分房過程中由于未發(fā)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，村股份公司與項(xiàng)目公司均無需繳納增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅、契稅和印花稅等。對(duì)于需對(duì)外銷售部分的物業(yè)，由項(xiàng)目公司直接分房后對(duì)外銷售，該部分稅金不重復(fù)繳納。相關(guān)政策依據(jù)如下所示：

1. 村股份公司分房環(huán)節(jié)無需繳納增值稅

根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《營業(yè)稅問題解答（之一）的通知》（國稅函發(fā)〔1995〕156號(hào)）第十七條的規(guī)定，合作建房分房自用時(shí)出地方、出資方均需繳納增值稅（營改增前為繳納營業(yè)稅）。

需注意：深圳地區(qū)有例外規(guī)定，參照《深圳市地方稅務(wù)局關(guān)于合作開發(fā)房地產(chǎn)征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（深地稅發(fā)〔2005〕183號(hào)）規(guī)定，分房自用時(shí)出地方、出資方目前均無需繳納增值稅（營改增前為無需繳納營業(yè)稅）。

根據(jù)《深圳市地方稅務(wù)局關(guān)于合作開發(fā)房地產(chǎn)征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（深地稅發(fā)〔2005〕183號(hào)）相關(guān)內(nèi)容：

你局《關(guān)于合作開發(fā)房地產(chǎn)征收營業(yè)稅問題的請(qǐng)示》（深地稅三發(fā)〔2004〕137號(hào)）收悉。對(duì)擁有土地使用權(quán)的一方，為實(shí)現(xiàn)合作開發(fā)而引進(jìn)其他合作方，經(jīng)國土管理部門批準(zhǔn)由各方共同開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目的營業(yè)稅征稅問題，經(jīng)研究，現(xiàn)明確如下：

合作建房過程中是否發(fā)生國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈營業(yè)稅問題解答（之一）的通知〉》（國稅函發(fā)〔1995〕156號(hào)）第十七條所指的“一方以部分土地使用權(quán)為代價(jià)換取部分房屋所有權(quán)，另一方以部分房屋所有權(quán)為代價(jià)換取部分土地使用權(quán)”的應(yīng)稅行為，是依據(jù)土地使用權(quán)或房屋所有權(quán)是否發(fā)生轉(zhuǎn)移來確定的，當(dāng)土地使用權(quán)或房屋所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移時(shí)，應(yīng)征收相應(yīng)的營業(yè)稅，否則不予征稅。

2004年7月31日，深圳市國土資源和房產(chǎn)管理局《關(guān)于合作建房涉及的兩個(gè)問題的復(fù)函》（深國房函〔2004〕94號(hào)）對(duì)我局提出的合作建房過程中土地使用權(quán)歸屬問題作了明確，即合作建房過程中，先取得土地使用權(quán)的一方，聯(lián)同其他合作方共同與國土部門簽訂的土地使用權(quán)出讓合同書補(bǔ)充協(xié)議與原合同享有同等的法律效力，受讓各方在簽訂合同及其補(bǔ)充協(xié)議并付清土地使用權(quán)出讓金和土地開發(fā)與市政配套設(shè)施金后，即共同擁有土地使用權(quán)。不存在一合作方向另一合作方轉(zhuǎn)移土地使用權(quán)的行為。

因此，凡在2004年7月31日以后采用這種方式合作建房的，不征收“以地?fù)Q房”、“以房換地”環(huán)節(jié)的營業(yè)稅，2004年7月31日之前（含31日）已發(fā)生的同類合作建房行為，未征稅的不再補(bǔ)征，已征的營業(yè)稅不再退還。

留用地“雙抬頭”模式下的物業(yè)分配實(shí)則為村股份公司與開發(fā)商在共有土地使用權(quán)上自建房后的分配問題。因此，分成物業(yè)將依據(jù)土地出讓合同和不動(dòng)產(chǎn)權(quán)證所約定的份額由規(guī)自局進(jìn)行直接初始確權(quán)。從業(yè)務(wù)形式和稅收法律事實(shí)的角度來看，該模式下分成物業(yè)不存在產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移問題，故稅收征管中不作為銷售處理。所以無論對(duì)于村股份公司還是開發(fā)商，初始確權(quán)環(huán)節(jié)均不涉及稅收的問題。只有各自對(duì)外銷售環(huán)節(jié)（尤其是社區(qū)股份公司以分紅形式分配給股民）才會(huì)對(duì)應(yīng)涉及增值稅及附加稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅和買方契稅等稅收征納問題。

2. 分房環(huán)節(jié)無需繳納土地增值稅

合作建房情形下按比例分房環(huán)節(jié)可暫免征收土地增值稅，只需在納稅申報(bào)時(shí)填寫“合作建房自用的土地增值稅減免”，同時(shí)附送房屋產(chǎn)權(quán)證、土地使用權(quán)證明，合作建房合同（協(xié)議），房產(chǎn)分配方案相關(guān)材料，提交其他減免稅相關(guān)資料。

根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定通知》（財(cái)稅〔1995〕48號(hào)）規(guī)定：第二條 對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，共同投資、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、共享利潤，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅分房過程中的所得稅。

3. 分房環(huán)節(jié)未發(fā)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，不繳納企業(yè)所得稅

村股份公司和開發(fā)商各自作為房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目獨(dú)立的納稅主體，應(yīng)分別單獨(dú)計(jì)征企業(yè)所得稅，不應(yīng)將項(xiàng)目的收入、成本、費(fèi)用歸集在其中一方賬務(wù)下，合并計(jì)入該方的應(yīng)稅所得，而應(yīng)采取類似合伙企業(yè)“先分后稅”的原則，分房之后各自計(jì)算本方取得的收入，各自計(jì)算本方支出的成本。合作建房后分房自用按自建房處理，因此分房過程不產(chǎn)生所得稅的納稅義務(wù)。

4. 合作方將土地變更為雙方共有及分房過程中不繳契稅

合作建房第一步開發(fā)商通過與村股份公司、規(guī)自局簽署補(bǔ)充協(xié)議的方式“加名”，將土地使用權(quán)登記到雙方名下，出地方（村股份公司）并未發(fā)生土地、房屋權(quán)屬變更，出地方取得該土地使用權(quán)無需繳納契稅，出錢方（開發(fā)商）則屬于土地、房屋權(quán)屬變更的承受單位，應(yīng)征收契稅，其計(jì)稅依據(jù)為出錢方取得土地使用權(quán)的對(duì)應(yīng)成交價(jià)格。合作建房并各自分得房屋辦理初始登記時(shí)，不發(fā)生權(quán)屬轉(zhuǎn)移，對(duì)出地方、出錢方均不征收契稅。

根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》（國務(wù)院令第224號(hào)）規(guī)定：在中華人民共和國境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個(gè)人為契稅的納稅人。

雙抬頭模式是深圳特定歷史時(shí)期形成的一種特殊房地產(chǎn)開發(fā)模式，此類模式下仍有較多問題需待政策明確與完善，在實(shí)際操作中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注：

1. 開發(fā)報(bào)建

項(xiàng)目報(bào)批報(bào)建手續(xù)復(fù)雜，需要由村股份公司與和開發(fā)商一起作為雙主體進(jìn)行申報(bào)，項(xiàng)目相關(guān)的所有手續(xù)和文件都需要雙方主體蓋章，因而需要雙方的通力合作或股份公司的授權(quán)。

2. 項(xiàng)目融資

雙抬頭模式下融資同樣存在諸如需村股份公司配合蓋章、村股份公司配合土地抵押等諸多疑難，在實(shí)操中雙抬頭項(xiàng)目一般有如下幾種融資方式可供選擇：

（1）開發(fā)商集團(tuán)層面?zhèn)鶛?quán)融資，融資款以股東借款形式投入到項(xiàng)目公司。此種融資可適用于開發(fā)商資質(zhì)較強(qiáng)（如上市房企、全國百強(qiáng)、地方龍頭等）或集團(tuán)層面資金較為豐裕的情況。

（2）開發(fā)商項(xiàng)目公司股權(quán)融資或合作開發(fā)，開發(fā)商慣用的股權(quán)融資方式，在此不再贅述。

（3）常規(guī)項(xiàng)目層面?zhèn)鶛?quán)融資，即由村股份公司與開發(fā)商作為共有人，一同去申請(qǐng)債權(quán)融資并按照資金方要求辦理相關(guān)抵押手續(xù)。而針對(duì)需村股份公司配合蓋章、村股份公司土地抵押等諸多疑難，則需開發(fā)商提前在項(xiàng)目前期即與村股份公司溝通確認(rèn)。當(dāng)然，如果沒有提前溝通，甚至相關(guān)開發(fā)商項(xiàng)目公司與村股份公司的《合作協(xié)議》或者《搬遷補(bǔ)償安置協(xié)議》中明確了合作地塊或指標(biāo)不得辦理抵押或融資的，則此類方法就無法適用。

3. 項(xiàng)目開發(fā)建設(shè)

實(shí)際操作中，開發(fā)商在簽訂完《土地出讓合同》后，一般會(huì)與村股份公司辦理一個(gè)綜合授權(quán)和代理職權(quán)的公證授權(quán)手續(xù)。在公證處的見證下，由村股份公司授權(quán)開發(fā)商辦理相關(guān)項(xiàng)目開發(fā)、建設(shè)、銷售有關(guān)的具體業(yè)務(wù)事宜，并明確具體的代理權(quán)限和代理期限。同時(shí)相關(guān)工程承包方、材料供應(yīng)商、裝飾裝修工程的承包人等開具發(fā)票時(shí)，因付款方一般均為開發(fā)商，實(shí)操中相關(guān)發(fā)票的抬頭也是僅有開發(fā)商單獨(dú)一方，也即一般不會(huì)出現(xiàn)發(fā)票也是雙抬頭的情況。

4. 村股份公司補(bǔ)償?shù)亩悇?wù)認(rèn)定

常規(guī)進(jìn)行拆賠協(xié)商中，實(shí)際上村股份公司單純只需要貨幣補(bǔ)償?shù)那闆r非常少見，一般均是采取物業(yè)回遷與貨幣補(bǔ)償（包括裝修補(bǔ)償、過渡期補(bǔ)償、搬遷費(fèi)、搬遷獎(jiǎng)勵(lì)補(bǔ)償?shù)龋┬问?。而針?duì)雙抬頭項(xiàng)目，因物業(yè)回遷部分實(shí)際已經(jīng)缺乏回遷實(shí)務(wù)基礎(chǔ)，如仍采取物業(yè)回遷與貨幣補(bǔ)償一一對(duì)應(yīng)的情況，則實(shí)操中可能會(huì)存在跟稅務(wù)部門解釋的難題。

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